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Redressement fiscal : quelles garanties opposables ?

Questions Réponses juridiquesCatégorie: Contrôle fiscalRedressement fiscal : quelles garanties opposables ?
Rédaction asked 2 ans ago

Redressement fiscal : quelles sont les garanties opposables à l'administration fiscale ?  Quelles conditions pour obtenir la nullité d'une procédure . . .

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1 Réponses
Rédaction answered 2 ans ago
répondreRedressement fiscal : quelles garanties opposables ?
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Charte du contribuable vérifié
 
Les garanties dont bénéficie le contribuable à l’occasion d’un contrôle fiscal sur place sont définies par la loi ou la jurisprudence. Elles figurent dans « la charte des droits et obligations du contribuable vérifié », document remis systématiquement au contribuable avant le début d’un contrôle fiscal. Il s’agit notamment :
 
– du droit d’être informé d’un contrôle sur place avant l’intervention de l’administration et de se faire assister d’un conseil de son choix ;
– du droit à un débat oral et contradictoire avec le vérificateur ;
– de l’information sur les conséquences financières dans la proposition de rectification ;
– de la limitation de la durée de la vérification sur place des petites entreprises à 3 mois (sauf si la comptabilité présente de graves irrégularités et se révèle non probante) ;
– de l’impossibilité pour l’administration de procéder à un nouveau contrôle sur une période déjà vérifiée.
 
Conformément au quatrième alinéa de l’article L. 10 du Livre des procédures fiscales (LPF), l’administration des impôts remet au contribuable, avant l’engagement d’une vérification fiscale, la charte des droits et obligations du contribuable vérifié. Les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l’administration.
 
La remise préalable de la charte au contribuable vérifié, avant le début de toute vérification (vérification de comptabilité ou examen contradictoire de la situation fiscale personnelle), permet à l’intéressé d’être informé du déroulement de ces contrôles, de ses obligations ainsi que des garanties dont il bénéficie.
 
Le défaut de respect de cette obligation est susceptible d’entraîner la nullité de la procédure de vérification et, par suite, l’abandon des rehaussements effectués ou des rappels d’imposition établis.
 
L’avis de vérification de comptabilité
 
L’administration fiscale a l’obligation stricte d’informer préalablement et par écrit le contribuable de la vérification dont il sera l’objet. Pour ce faire, il dispose de deux types d’avis : i) l’avis de vérification de comptabilité (imprimé n° 3927-SD, Cerfa n° 11873) ; ii) l’avis de vérification portant examen contradictoire de la situation fiscale personnelle “ESFP” (imprimé n° 3929-SD, Cerfa n° 11872).  À peine de nullité de la procédure, l’avis de vérification doit mentionner : i)  que le contribuable a la faculté de se faire assister d’un conseil au cours de la vérification (BOI-CF-PGR-20-20). Cette mention est d’ailleurs pré-imprimée sur les avis n° 3927-SD (n° Cerfa 11873)  et n° 3929-SD (n° Cerfa 11872) ; ii) les années soumises à vérification.
 
Assistance d’un conseil 
 
En droit strict, les opérations de contrôle fiscal autres que les vérifications de comptabilité et les examens de situation fiscale personnelle ne confèrent pas aux contribuables le droit à l’assistance d’un conseil. Tel est notamment le cas de l’exercice du droit de communication. Toutefois, lors d’une intervention de cette nature, le contribuable peut se faire assister d’un conseil mais celui-ci ne peut en arguer pour différer le commencement des opérations.
 
Par ailleurs, la faculté de se faire assister d’un conseil n’appartient qu’aux seuls contribuables dont la comptabilité ou la situation fiscale est vérifiée, à l’exclusion des tiers dont la situation fiscale est susceptible d’être affectée par les résultats de la vérification.
 
Le mot « conseil » contenu dans le texte légal n’est pas employé par référence à un texte organisant une profession. Il en résulte que le contribuable peut choisir n’importe quelle personne comme conseil (c’est ainsi que le mari peut assister, comme conseil, sa femme exploitante). Par ailleurs, le texte de l’article L47 du LPF limite à une, le nombre de personnes auxquelles un redevable peut faire appel à titre de conseil. L’administration admet cependant la présence de deux conseils si l’importance de l’entreprise le justifie.
 
L’assistance d’un conseil doit s’entendre de l’aide qu’une personne qualifiée apporte à un contribuable soit en assistant avec lui aux opérations de la vérification, soit en représentant le contribuable lorsque celui-ci ne peut être présent au contrôle.
 
Aucun texte n’ayant fait de la présence effective du conseil une condition nécessaire à la validité des vérifications (dès lors que le contribuable a été prévenu, en particulier par l’avis de vérification, de la faculté qui lui était offerte d’être assisté par un conseil) le contribuable ne peut arguer de l’absence dudit conseil pour s’opposer au contrôle.
 
Le Conseil d’État a jugé que les avocats ont qualité pour représenter leurs clients, au cours de la procédure de contrôle, sans avoir à justifier du mandat qu’ils sont réputés avoir reçu de ces derniers lorsqu’ils déclarent agir pour leur compte (CE, arrêt du 5 juin 2002, n° 227373).
                      
Les opérations de vérification d’une société anonyme qui se sont déroulées en l’absence, pour une raison de force majeure, du président-directeur général, ne sauraient être regardées comme entachant la vérification d’irrégularité, dès lors que la société a été représentée aux dites opérations par un associé et un conseil choisi par le président lui-même (CE, arrêt du 20 octobre 1967).
 
Afin d’éviter la nullité de la procédure pour défaut d’information, les avis de vérification comportent la formule préimprimée suivante : « Au cours de ce contrôle, vous avez la faculté de vous faire assister par un conseil de votre choix ».
 
Les droits de la défense
 
Le respect des droits de la défense est l’une des garanties pouvant donner lieu à un vice de procédure du contrôle fiscal.  Dans une affaire récente, une société de distribution de logiciels et de réalisation de prestations informatiques a fait l’objet d’une vérification de comptabilité à l’issue de laquelle lui ont été notifiés des suppléments d’impôt. Après que l’administration fiscale ait répondu aux observations de la société et confirmé le maintien des redressements, la société a sollicité « la saisine des interlocuteurs visés par l’avis de vérification ».  En d’autres termes, la société a demandé de manière régulière à rencontrer l’inspecteur principal, supérieur hiérarchique du vérificateur.
 
Les juges administratifs ont considéré que l’administration fiscale, qui n’avait organisé qu’un entretien avec l’interlocuteur départemental, n’a pas fait droit à cette demande et a ainsi privé le contribuable de la faculté expressément admise par la charte du contribuable de saisir le supérieur hiérarchique du vérificateur. Cette méconnaissance des garanties offertes au contribuable constitue une irrégularité substantielle de nature à vicier la procédure d’imposition relative aux redressements pour l’exercice clos. 
 
Pour que les contribuables puissent utiliser cette faculté d’évocation des supérieurs hiérarchiques, il importe qu’ils soient mieux renseignés sur la désignation du fonctionnaire susceptible de les entendre au nom du directeur qu’il s’agisse des services déconcentrés (directions départementales ou régionales des finances publiques et directions spécialisées) ou des services à compétence nationale. Aussi le nom et l’adresse administrative de cet interlocuteur, ainsi que le nom de l’inspecteur divisionnaire ou principal qui est le supérieur hiérarchique direct du vérificateur, sont portés à la connaissance des contribuables vérifiés au moyen d’une mention figurant sur l’avis de vérification. 
 
Le recours du contribuable auprès de l’inspecteur divisionnaire ou principal ou du représentant du directeur n’a pas pour effet d’interrompre les opérations de contrôle qui sont poursuivies jusqu’à leur terme.
 
Lorsque le représentant du directeur est saisi de difficultés sérieuses (par exemple, risque de trouble de l’ordre public, voies de fait), il peut décider la suspension de la vérification, en prenant les précautions nécessaires pour que cette mesure ne puisse être interprétée comme un abandon du contrôle aussi bien par le contribuable que par le vérificateur. 
 
La question des voies de recours
 
Dans le cadre d’une vérification de comptabilité, le contribuable a également la possibilité de s’adresser ensuite à l’interlocuteur départemental. Les coordonnées de ce cadre de haut niveau, non impliqué dans le déroulement de la vérification, sont indiquées sur le courrier informant du début du contrôle.
 
Dans certaines situations, le contribuable peut également saisir pour avis des organismes indépendants présidés par des magistrats et comportant des représentants du monde professionnel. Ce sont les commissions départementales des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires ou les commissions de conciliation pour les droits d’enregistrement.
 
Les grandes entreprises relèvent de la commission nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, dont les membres sont à même de traiter les questions complexes spécifiques à de tels contribuables. 
 
Après la mise en recouvrement des impositions, c’est-à-dire la demande par l’administration fiscale du paiement des impôts supplémentaires, le contribuable peut déposer une réclamation contentieuse auprès du service à l’origine des impositions supplémentaires. Si sa demande est rejetée ou en l’absence de réponse dans un délai de 6 mois, il peut alors saisir le juge de l’impôt. Il s’agit du tribunal administratif ou du tribunal de grande instance selon l’impôt en litige.
 
Le contrôle inopiné
 
Le contrôle inopiné a pour objet de procéder à des constatations matérielles qui perdraient toute leur valeur si elles étaient différées. Ces simples constatations se distinguent de l’examen critique des documents comptables ainsi que du rapprochement de ces derniers avec les déclarations souscrites par le contribuable vérifié. Le législateur a, en conséquence, considéré qu’elles pouvaient être effectuées d’une manière inopinée et que la présence d’un conseil n’était pas indispensable à ce stade de la vérification.
 
Le contrôle inopiné s’inscrit dans le cadre de la vérification de comptabilité. Il doit donc débuter par la remise, en main propre, au contribuable ou à son représentant, d’un avis de vérification de comptabilité devant comporter toutes les mentions prévues par les dispositions en vigueur.
 
Ce contrôle inopiné se distingue également de l’exercice du droit de communication conféré à l’administration par les dispositions de l’article L. 81 du LPF à l’article L. 96 J qui consiste à prendre connaissance et à relever, de manière passive, certains documents ou écritures comptables.
 
Selon la jurisprudence du Conseil d’État, les constatations matérielles exposées ci-après peuvent être effectuées dans le cadre d’un contrôle inopiné :
 
– la constatation de l’existence des moyens de production. Il s’agit là d’un inventaire physique des moyens immobiliers, mobiliers et humains mis en œuvre dans l’entreprise industrielle, commerciale, non commerciale, artisanale ou agricole ;
 
– la constatation des matières et éléments en stock. L’inventaire physique du stock est effectué à la date de l’intervention et la valeur peut en être déterminée ;
 
– la constatation de l’existence et de l’état des documents comptables. Si le service est en droit d’exiger la présentation des documents comptables et assimilés, il ne peut en analyser leur contenu. Il doit néanmoins arrêter à la dernière écriture les documents présentés (mentions des nom et qualité de l’agent intervenant, date de l’opération et signature) ;
 
– inventaire des valeurs en caisse. La caisse est arrêtée au moment de l’intervention sans aucun rapprochement avec les écritures du compte correspondant ;
 
– relevé des prix pratiqués. Le service procède, en magasin, aux relevés des prix pratiqués par article vendu au vu des étiquettes ou des panneaux d’affichage de prix. Le contrôle de la marge brute pratiquée dans l’entreprise n’est pas effectué à ce stade.
 
Dans la ligne de la jurisprudence de la Chambre criminelle de la Cour de cassation du 11 janvier 1993 (n° 91-84706) , le juge administratif juge régulier un contrôle inopiné mené par un vérificateur qui procède simultanément à un inventaire du stock et à un relevé des prix de vente pratiqués, à partir de simples constatations matérielles (CE, arrêt du 29 décembre 1999, n° 189591).
 
Si le contribuable s’oppose totalement ou partiellement au déroulement complet du contrôle inopiné, il encourt les conséquences suivantes : i)  sanctions pour opposition à fonctions en application du 1 de l’article 1746 du code général des impôts (CGI) ; ii)  mise en œuvre de la procédure d’évaluation d’office des bases d’imposition en application de l’article L. 74 du LPF, lorsque le contribuable refuse de communiquer sa comptabilité. Source : CAA de Bordeaux, 7/3/2017   
 

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